Accettazione tacita eredità, la trascrizione è esente da imposte di bollo, catastali e ipotecarie

Con le sentenze n.5951 e n. 5952 del primo luglio la Commissione Tributaria Provinciale di Catania si è espressa in favore della esenzione della trascrizione dell'accettazione tacita di eredità dalle imposte di bollo, catastali e ipotecarie, segnando un nuovo punto a favore del contribuente, confermando un orientamento ormai diffuso nella giurisprudenza di merito, in attesa del prossimo pronunciamento della Quinta sezione della Cassazione.

LA FATTISPECIE GIURIDICA
Questa la questione giuridica posta all'attenzione della Commissione Provinciale: se la trascrizione dell'accettazione tacita di eredità, correlata all'atto di vendita di un bene immobile pervenuto per successione ereditaria sia esente, ai sensi dell'art. 10, comma 3, d.lgs. n. 23/2011, da imposte di bollo, catastali e ipotecarie e debba essere assoggettata soltanto all'imposta fissa di euro 50,00.

LA NORMATIVA IN MATERIA
L’art. 26 DL 104 del 2013 prevede che “gli atti assoggettati all’imposta di cui ai commi 1 e 2 e tutti gli atti e le formalità conseguenti posti in essere per effettuare gli adempimenti presso il catasto ed i registri immobiliari sono esenti dall’imposta di bollo, dai tributi speciali e catastali e dalle tasse ipotecarie e sono soggetti a ciascuna delle imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro cinquanta”.

Per dirimere la questione occorre preliminarmente risolverne un'altra, prettamente di diritto civile: ossia se la trascrizione dell’accettazione tacita dell’eredità costituisca un atto antecedente l’atto di compravendita (come vedremo sostiene l'Agenzia delle Entrate) ovvero un atto conseguente. Nel primo caso essa sarà assoggettata all'imposta di bollo, catastale, ed ipotecaria, nel secondo caso sarà assoggettata unicamente all'imposta in misura fissa.

LA TESI DELL'AGENZIA
La Circolare dell’Agenzia delle Entrate 21.2.2014 n.2 alla luce della previsione – entrata in vigore l’1.1.2014 – contenuta nell’art. 10 comma 3 Dlgs 14.03.2011 n.23 ha affrontato il problema del trattamento tributario della formalità di trascrizione dell’accettazione tacita dell’eredità, escludendo che la trascrizione dell’accettazione tacita di eredità possa essere inclusa nel novero degli atti e formalità direttamente conseguenti agli atti traslativi onerosi immobiliari.

Il convincimento dell'Agenzia si fonda sull’assunto che l’art. 476 cc., nel descrivere la fattispecie dell’accettazione tacita, la identificherebbe con l’atto che presuppone la volontà di accettare, espressione questa che evidenzierebbe una peculiare natura del legame che sussiste tra l’accettazione tacita e l’atto dispositivo che la presuppone, legame in virtù del quale la prima può ritenersi, se non cronologicamente precedente, quantomeno funzionalmente antecedente e comunque non conseguente al secondo.

Aderendo a tale prospettazione l’Agenzia delle Entrate è solita pertanto ritenere la configurabilità di un rapporto di anteriorità logica e cronologica, che escluderebbe la conseguenzialità richiesta dalla norma tributaria. Con l’ovvio effetto di assoggettare le trascrizioni tacite di eredità ad imposta ipotecaria, ad imposta di bollo ed a tassa ipotecaria piena (200,00 e non di 50,00 come previsto dalla norma).

LA TESI DEL RICORRENTE
A prescindere dalla qualificazione giuridica dell’accettazione tacita (questione su cui si confrontano in dottrina la tesi
negoziale e quella dell’atto giuridico in senso stretto) e dal suo rapporto con l’atto di vendita, donazione o altro che “importa” accettazione, non vi è dubbio che la relativa trascrizione sia una “formalità direttamente conseguente” all’atto traslativo, posta in essere “per effettuare gli adempimenti presso i registri immobiliari”: come chiarisce testualmente
l’art. 2648, comma 3 c.c., la trascrizione è richiesta “sulla base” dell’atto traslativo (pubblico o autenticato) che ne costituisce “titolo”, ai sensi dell’art. 2657 c.c.

Di certo, non si può affermare – come fa la circolare, confondendo il piano sostanziale dell’atto con quello pubblicitario della formalità – che la trascrizione ex art. 2648 c.c. sia “funzionalmente precedente” all’atto, anzi, è esattamente l’opposto.

La trascrizione dell’accettazione tacita è funzionale ad assicurare la definitività e l’opponibilità dell’effetto traslativo, in modo non dissimile – mutatis mutandis – dalla trascrizione dell’atto traslativo a carico dell’alienante, ai sensi e per gli effetti degli artt. 2643 e 2644 c.c. Non avrebbe senso, allora, considerare come “formalità direttamente conseguente all’atto” soltanto la trascrizione della compravendita ex art. 2643 (conclusione su cui, ovviamente, non si discute), e non la trascrizione dell’accettazione tacita ex art. 2648 c.c., considerato che “titolo” di entrambe è il medesimo atto (di compravendita, donazione, ecc., che importa “anche” accettazione tacita di eredità) e che funzione di entrambe le formalità è quella di opporre gli effetti dell’atto nei confronti di determinati terzi.

In definitiva, la trascrizione dell’accettazione tacita di eredità deve ritenersi soggetta – a norma dell’art. 10, comma 3
del dLgs. n. 23/2011 – unicamente al pagamento dell’imposta ipotecaria nella misura fissa di 50 euro, con esenzione
da imposta di bollo e da tassa ipotecaria.

LA GIURISPRUDENZA DI MERITO
Ebbene, la giurisprudenza di merito ha ritenuto l'interpretazione dell'Agenzia del tutto erronea in quanto “confonde il concetto di accettazione tacita di eredità (cui si riferisce l’art. 476 cc) con la relativa trascrizione (regolata dall’art. 2648 cc). Invero, a prescindere dalla qualificazione giuridica dell’accettazione tacita e dal suo rapporto con l’atto di vendita, donazione o altro che importa accettazione, non vi è dubbio che la relativa trascrizione sia formalità direttamente conseguente all’atto traslativo, posta in essere per effettuare gli adempimenti presso i registri immobiliari. Come chiarisce testualmente l’art. 2648 comma 3 cc la trascrizione è richiesta sulla base dell’atto traslativo (pubblico o autenticato) che ne costituisce titolo, ai sensi dell’art. 2657 cc” (CTP Benevento 3319/2017).

Con le sentenze in commento anche la CTP di Catania ha chiarito che "Il rapporto di diretta consequenzialità o di dipendenza, cui fanno riferimento, rispettivamente, il comma 3 dell'art, 10, d.lgs. n. 23/2011, ed il comma 1-bis dell'art I, della tariffa allegata al D.P.R. n. 642/1972, cit., deve essere collegato non alla vicenda giuridica da rendere pubblica ma al titolo in base al quale si compie la trascrizione. Ed in realtà, a ben vedere, nessuna formalità inerente all'accettazione tacita sarebbe possibile se non direttamente discendente dall'atto da pubblicare, per il motivo che la formalità richiede un "titolo" (ex art. 2657 c.c.), il quale nel caso della suddetta accettazione tacita può essere un atto dispositivo".

Del resto, si legge in sentenza, il "titolo" può dare origine anche a più "formalità", a seconda del suo contenuto (che potrebbe anche riguardare una pluralità di beni e/o una pluralità di Conservatorie), esplicito o implicito.

Ne deriva che in caso di trascrizione di accettazione tacita dell'eredità richiesta sulla base di un atto di trasferimento a titolo oneroso, posto in essere dal 01 gennaio 2014 ed assoggettato all'imposta di cui ai commi I e 2 dell'art. 10 cit., la relativa formalità deve ritenersi "direttamente conseguente" all'atto stesso e posta "in essere per effettuare gli adempimenti presso il catasto e i registri immobiliari", ai sensi del comma 3 dell'art. 10 cit; in quanto derivante da un atto che importa accettazione tacita dell'eredità, della quale si può 'chiedere la trascrizione proprio sulla base
dell'atto suddetto (nello stesso senso si segnalano, di recente, CTP Trapani, Sez. 3, sent. 143/03/2020; conformi CTP Trapani, Sez. 3, sentenze nn. 144/03/2020, 145/03/2020, 146/03/2020, 147/03/2020, 148/03/2020, 149/03/2020, 150/03/2020; CTR della Lombardia, sentenza n. 59 del 8.01.2021; CTR della Lombardia, sentenza n. 151 del 11.01.2021; CTR della Lombardia, sentenza n. 152 del 11.01.2021).

LA VICENDA ADESSO AL VAGLIO DELLA SUPREMA CORTE
Un punto importante potrà segnarlo la Suprema Corte, chiamata a pronunciarsi per la prima volta sulla vicenda qui richiamata. Il 14 gennaio 2020 il Collegio della sesta Sezione con Ordinanza interlocutoria n. 497/2020 (e poi con identico provvedimento su identica questione Cass. 29.12.2020 ORd. Interlocutoria n. 29714), "ritenuta la particolare rilevanza della questione prospettata con il ricorso, in ordine alla quale non si rinvengono specifici precedenti", ha ritenuto "opportuna la trattazione della causa nella pubblica udienza della quinta sezione civile, in ragione di quanto previsto dall'art. 380-bis, comma 3, cod. proc. civ.".