Notifica cartella di pagamento a mezzo pec - modalità di notifica - notifica file in .pdf - mancanza firma digitale - conseguenze

REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE DI CATANIA SEZIONE 4
riunita con l'intervento dei Signori:
- RAFFIOTTA SILVIO GAETANO Presidente
- MARINO GIORGIO Relatore
- PATANE MARIO Giudice
ha emesso la seguente
SENTENZA
- sul ricorso n. 1205/2018
depositato il 09/03/2018
- avverso CARTELLA DI PAGAMENTO n• 29320170039057054 IRE S-ALTRO 2015
- avverso CARTELLA DI PAGAMENTO n~ 29320170039057054 IVA-ALTRO 2015
- avverso CARTELLA DI PAGAMENTO no 29320170039057054 REGISTRO 2014
contro:
AG. RISCOSSIONE CATANIA RISCOSSIONE SICILIA S.P.A.
proposto dal ricorrente:
C. C. S.C.A.R.L.
difeso da:
F. G.

Svolgimento del processo

Con ricorso depositato in data 9.3.2018 C. C. scarl adiva questa Commissione espandendo di avere ricevuto in data 20.12.2017 cartella di pagamento dell'importo di € 136191.01 a titolo di imposta di registro 2014, IRES 2015 e IV A 2015 e ciò a seguito di controllo ex art. 36 bis dpr 600/73.
Eccepiva l'inesistenza e/o nullità della notifica della cartella avvenuta a mezzo pec. Deduceva di non avere ricevuto alcun preventivo avviso bonario.
Nessuno si costituiva per Riscossione Sicilia.

Motivazione

Il ricorso è infondato.
Il ricorrente lamenta l'inesistenza della notifica a) perché l'atto sarebbe stato consegnato tramite posta elettronica certificata senza firma digitale; b) perchè non si sarebbe fatto ricorso all'obbligatoria intermediazione del mezzo qualificato e conseguentemente non sarebbero state adempiute le formalità conseguenti quale la compilazione della relata.

Le censure sono infondate.
Invero, l'art. 26 comma II dpr 602/73, come aggiunto dall'art. 38 comma IV lett.b) del d.l. 78/10 convertito in legge 122/10 e successivamente sostituito dall'art. 14 comma I d.lgs. 159/15, applicabile a far data dal 1.6.2016, dispone che la notifica della cartella può essere seguita con le modalità di cui al dpr 68/2005 a mezzo posta elettronica certificata all'indirizzo del destinatario risultante dall'indice nazionale degli indirizzi di posta elettronica certificata (INI-PEC) ovvero all'indirizzo dichiarato all'atto della richiesta e che in tali casi si applicano le disposizioni dell'art.60 dpt 600/73.
Precisato che viene in considerazione una procedura effettuata dopo il 1.6.2016 e pertanto nella vigenza della richiamata disposizione, deve ritenersi che il concessionario aveva il potere di notificare la cartella tramite pec nel rispetto delle prescrizioni contenute nel dpr 68/2005 contenente le disposizioni per l'utilizzo della posta elettronica certificata e dell'art. 60 dpr 600/73.

Per quanto riguarda il secondo rinvio è evidente che riguarda solo l'ultimo comma, che è dedicato proprio alla notifica tramite pec e non i precedenti riferiti alla notifica tramite messi abilitati. E' pertanto infondata la censura relativa all'omissione degli adempimenti a carico del mezzo, la quale, peraltro, per consolidato orientamento giurisprudenziale, non avrebbe comunque comportato l'inesistenza della notifica e pertanto l'annullabilità dell'atto notificato (cfr. Cass. Civ. sez. V 12.7.2013 n. 17251).

Accertata la sussistenza - su un piano teorico - del potere dell'agente della riscossione di notificare la cartella tramite pec e senza l'intermediazione del messo, occorre verificare se nella fattispecie in esame lo stesso sia stato correttamente esercitato.
Il problema sorge in quanto la cartella trasmessa non è stata sottoscritta digitalmente, poiché (stando alla prospettazione del ricorrente non contraddetta dal concessionario) si trattava di file .pdf ovverosia della scansione dell'atto cartaceo.
Orbene, in ordine alla legittimità della notifica tramite pec di una cartella priva di firma digitale si riscontrano diversi orientamenti.
Secondo un primo orientamento, qualora la cartella esattoriale allegata alla pec e notificata sotto forma di documento informatico risulti essere un file .pdf privo dell'estensione .p7m, come tale non firmato digitalmente, lo stesso file non può qualificarsi come idoneo a garantire con assoluta certezza da una parte l'identificabilità del suo autore e la paternità dell'atto, e dall'altra la sua integrità e immodificabilità, così come richiesto dal codice dell'amministrazione digitale (cfr. CTP di Milano 3.2.2017 n. 1023).
Secondo altro orientamento, la circostanza della mancata sottoscrizione digitale dell'atto tramesso telematicamente non lo priva delle caratteristiche di immodificabilità e di sicurezza della comunicazione, giacchè le disposizioni del spr 68/2005 e le specifiche tecniche sancite dal DM 2.11 .2005, che regolamentano il servizio di posta elettronica certificata, prevedono espressamente che il messaggio venga "imbustato" in altro messaggio, chiamato "busta di trasporto", che il gestore provvede a firmare digitalmente, operazione questa strettamente funzionale a certificare l'invio e la consegna del messaggio e a garantire l'immodificabilità da parte di terzi (cfr. CTP Palermo 3.2.2017 n. 798).
Il Collegio ritiene di aderire al secondo orientamento.

Preliminarmente va rilevato che è corretta la prospettazione del ricorrente secondo cui - in linea di principio - la cartella redatta in formato informatico deve essere sottoscritta digitalmente. Il problema però che si pone è quali siano le conseguenze sul piano della legittimità della notifica qualora - come nella specie - manchi la sottoscrizione digitale.
Ci si deve, in altri termini, chiedere se ci trovi di fronte a una ipotesi di inesistenza insanabile o di nullità della notifica superata dall'avvenuto raggiungimento dello scopo ai sensi dell'art. 156 c.p.c ..
Sotto tale profilo, va richiamato il consolidato orientamento della Corte di Cassazione, secondo cui l'inesistenza della notificazione è configurabile, in base ai principi di strumentalità delle forme degli atti processuali e del giusto processo, oltre che in caso di totale mancanza materiale dell'atto, nelle sole ipotesi in cui venga posta in essere una attività priva degli elementi costitutivi essenziali idonei a rendere riconoscibile un atto qualificabile come notificazione, ricadendo ogni altra ipotesi di difformità dal modello legale nella categoria della nullità, come tale sanabile con efficacia ex tunc o per raggiungimento dello scopo a seguito della costituzione della parte intimata (cfr. CAss. Se. Un. 20.7.2016 n. 14916 e 14917; Cass. Sez. V 13.1.2016 n. 384 e Cass. Sez. V. 28.10.2016 n .21865).

Nella specie ad avviso del Collegio si è avuta una notifica nulla ma non inesistente.
La ricorrente ha, infatti, ricevuto una cartella di pagamento in formato pdf e, pertanto, un atto presente nella sua consistenza informatica e stampabile, il quale era chiaramente riferibile all'agente della riscossione, che la aveva trasmessa tramite una casella di posta elettronica certificata.
Deve, pertanto, concludersi nel senso che viene in considerazione una fattispecie di nullità della notifica, che è stata sanata con la proposizione del ricorso in forza del principio del raggiungimento dello scopo ex art. 156 cpc.
Per completezza va rilevato che la cartella seppur non sottoscritta digitalmente è legittima (CTP Palermo 13.12.2017 n .6367).
Valga, sotto tale profilo, il richiamo all'art. 20 comma l bis del codice dell'amministrazione digitale secondo cui l'idoneità del documento informativo a soddisfare il requisito della forma scritta e il suo valore probatorio sono liberamente valutabili in giudizio, in relazione alle sue caratteristiche oggettive di qualità, sicurezza, integrità e immodificabilità.
Come rilevato nella citata sentenza della CTP di Milano spetta pertanto al giudice tributario il compito di accertare se la notificazione della cartella di pagamento sotto il formato digitale garantisca la conformità del documento informatico notificato all'originale.
Ad avviso del Collegio la soluzione è positiva.
La cartella è stata infatti trasmessa a mezzo pec e pertanto mediante un sistema che impone l'autenticazione dell'utente con credenziali di accesso (usemarne e psw), cosicchè può ritenersi che Riscossione Sicilia la ha comunque fatta propria. Può, pertanto, trovare applicazione il principio di diritto costantemente affermato dalla Cassazione secondo cui la mancanza della sottoscrizione della cartella di pagamento da parte del funzionario competente non comporta l'invalidità dell'atto, la cui esistenza non dipende tanto dall'apposizione del sigillo e del timbro o di una sottoscrizione leggibile, quanto dal fatto che al di là di questo elemento formali esso sia inequivocabilmente riferibile all'organo amministrativo titolare del potere di emetterlo (cass. Civ. sez. V 27.2.2009 n .4757 e 5.5.2010 n. 10805).

Deve peraltro rilevarsi che la parte ricorrente non ha fornito alcun valido elemento che consenta a questa Commissione di dubitare della genuinità del documento in questione il quale va quindi ritenuto pienamente legittimo.
Trova infatti applicazione il consolidato orientamento secondo cui l'onere di disconoscere la conformità tra l'originale e la copia di un documento, pur non implicando necessariamente l'uso di formule sacramentali, va assolto mediante una dichiarazione di chiaro e specifico contenuto che consenta di desumere da essa in modo inequivoco gli estremi della negazione della genuinità della copia senza che possano considerarsi sufficienti ai fini del ridimensionamento dell'efficacia probatoria contestazioni generiche o omnicomprensive (Cass. Civ. sez. Ili 13.5.2014 n. 10326).
Peraltro non può non rilevarsi che il superiore iter argomentativo trova oggi riscontro nella recente pronuncia delle Sezioni Unite della Corte di cassazione n. 10266/2018.

In relazione alla eccepita illegittimità del ruolo per omessa sottoscrizione del funzionario responsabile va osservato che è pacifico in giurisprudenza che il difetto di sottoscrizione del ruolo da parte del capo dell'ufficio non si riflette in alcun modo sulla validità dell'iscrizione a ruolo del tributo, poiché " ... si tratta di atto interno e privo di autonomo rilievo esterno, trasfuso nella cartella da notificare al contribuente" (cfr. Cass. 19761/16, Cass. 26053/15, 6199/15, 6610/13).
A sostegno di tale tesi, la Cassazione aggiunge che l'articolo 12 del Dpr 602/1973, che disciplina il contenuto e la formazione dei ruoli, non prevede una sanzione specifica di nullità nel caso di mancata sottoscrizione.
Sul punto, il costante orientamento di legittimità è dell'avviso che, in assenza di una nullità espressa, opera la presunzione generale di riferibilità dell'atto amministrativo all'organo da cui promana.
Per vincere questa presunzione, l'onere della prova grava sul contribuente che non può limitarsi ad una generica contestazione della insussistenza del potere e/o della provenienza dell'atto, ma deve allegare elementi specifici e concreti. La Cassazione evidenzia altresì che, analogamente a quanto accade per il ruolo, anche l'assenza di sottoscrizione della cartella di pagamento da parte del funzionario competente non comporta necessariamente l'invalidità dell'atto, ove esso sia comunque riferibile all'autorità da cui promana.

Infondata è anche la censura relativa all'omessa preventiva comunicazione di irregolarità.
L'art. 36 bis dpr 600/73 dispone che " Avvalendosi di procedure automatizzate, l'amministrazione finanziaria procede, entro l'inizio del periodo di presentazione delle dichiarazioni relative all'anno successivo, alla liquidazione delle imposte, dei contributi e dei premi dovuti, nonchè dei rimborsi spettanti in base alle dichiarazioni presentate dai contribuenti e dai sostituti d'imposta. 2. Sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate e di quelli in possesso dell'anagrafe tributaria, l'Amministrazione finanziaria provvede a: a) correggere gli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti nella determinazione degli imponibili, delle imposte, dei contributi e dei premi; b) correggere gli errori materiali commessi dai contribuenti nel riporto delle eccedenze delle imposte, dei contributi e dei premi risultanti dalle precedenti dichiarazioni; c) ridurre le detrazioni d'imposta indicate in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni; d) ridurre le deduzioni dal reddito esposte in misura superiore a quella prevista dalla legge; e) ridurre i crediti d'imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalla dichiarazione; f) controllare la rispondenza con la dichiarazione e la tempestività dei versamenti delle imposte, dei contributi e dei premi dovuti a titolo di acconto e di saldo e delle ritenute alla fonte operate in qualità di sostituto d'imposta. 2-bis. Se vi è pericolo per la riscossione, l'ufficio può provvedere, anche prima della presentazione della dichiarazione annuale, a controllare la tempestiva effettuazione dei versamenti delle imposte, dei contributi e dei premi dovuti a titolo di acconto e di saldo e delle ritenute alla fonte operate in qualità di sostituto d'imposta. 3. Quando dai controlli automatici eseguiti emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione, ovvero dai controlli eseguiti dall'ufficio, ai sensi del comma 2-bis, emerge un'imposta o una maggiore imposta, l'esito della liquidazione è comunicalo al contribuente o al sostituto d'imposta per evitare la reiterazione di errori e per consentire la regolarizzazione degli aspetti formali [e la comunicazione all'Amministrazione finanziaria di eventuali dati ed elementi non considerati nella liquidazione]. Qualora a seguito della comunicazione il contribuente o il sostituto di imposta rilevi eventuali dati o elementi non considerati o valutati erroneamente nella liquidazione dei tributi, lo stesso può fornire i chiarimenti necessari all'amministrazione finanziaria entro i trenta giorni successivi al ricevimento della comunicazione. -1. l dati contabili risultanti dalla liquidazione prevista nel presente articolo si considerano, a tutti gli effetti, come dichiarali dal contribuente e dal sostituto d'imposta. "

La S.C. afferma, con giurisprudenza costante, che .. In tema di imposte sui redditi, la cartella di pagamento che non sia preceduta, ai sensi del comma 3 dell'art. 36 bis dP.R. 29 settembre 1973 n. 600, dalla comunicazione al contribuente dell'esito della liquidazione è pienamente legittima, in primo luogo perché non è prevista alcuna sanzione, in termini di nullità, in caso di inadempimento, ed in secondo luogo perché tale comunicazione, essendo finalizzata a consentire al contribuente di evitare la reiterazione di errori e di regolarizzare alcuni aspetti formali, è rivolta esclusivamente all'orientamento del comportamento futuro del contribuente, esulando quindi dall'ambito dell'esercizio del diritto di difesa e di contraddittorio nei confronti della cartella di pagamento stessa" (Cassazione civile sez. trib., 23 maggio 2012, n. 8137; conforme 18140112).
Ed ancora (cfr. Cass. Trib. 7536/2011; Cass. Trib. 8342/20 12) che in tema di riscossione delle imposte, anche la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 6, comma 5, Statuto del Contribuente non impone l'obbligo del contraddittorio preventivo in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36 bis, ma soltanto "qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione", situazione, quest'ultima che non ricorre nel caso di specie.
In ogni caso, anche prima dell'entrata in vigore di detto Statuto, si è costantemente ritenuto che, in tema di imposte sui redditi, è legittima la cartella di pagamento che non sia preceduta dalla comunicazione dell'esito della liquidazione, prevista dal comma 3 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36 bis sia perché la norma non prevede alcuna sanzione, in termini di nullità, per il suo inadempimento, sia perché tale comunicazione, avendo la funzione di evitare al contribuente la reiterazione di errori e di consentirgli la regolarizzazione di aspetti formali, è un adempimento rivolto esclusivamente ad orientare il comportamento futuro dell'interessato ed esula, quindi, dall'ambito dell'esercizio del diritto di difesa e di contraddittorio nei confronti dell'emittenda cartella di pagamento (Cass. Trib. 17396 e 26361/2010).
Nel caso di specie a fronte della correzione dei dati indicati dal contribuente nella dichiarazione unico 2016 è emerso un omesso versamento come riportato in cartella. L'eccezione di parte ricorrente relativa alla non esposizione nella dichiarazione di alcun importo a debito a titolo di IRES o IV A è rimasta una mera allegazione, non supportata da alcuna prova. Ed invero sarebbe stato onere della ricorrente versare in atti la dichiarazione del periodo di imposta in esame, al fine di consentire alla Commissione di esaminare la stessa, ribaltando in conseguenza (e solo successivamente) l'onere probatorio a carico della controparte, e ciò a maggior ragione non avendo inteso chiamare in giudizio l' Agenzia ma solo
il concessionario.
Infine non può non essere rilevato come nessuna censura riguardi le somme richieste a titolo di imposta di registro anno 2014 per come specificato in cartella.
Nulla sulle spese attesa la contumacia di Riscossione Sicilia.

PQM

La Commissione Tributaria di Catania sezione quarta
definitivamente pronunciando sulla domanda proposta, da C. C. scarl contro Riscossione Sicilia s.p.a., disattesa ogni ulteriore istanza, così provvede: rigetta il ricorso. Nulla sulle spese.
Cosi deciso nella Camera di Consiglio della Quarta della Commissione Tributaria di Catania l'8.6.2018.
Depositata in segreteria il 6.07.2018